3.2. Răspunderea administrativ-financiară

*Pentru abaterile din domeniul obligaţiilor bugetare se datorează dobânzi şi penalităţi de întârziere. Dobânda constă în sporirea procentuală în cuantumul prevăzut de lege a sumelor de bani care reprezintă creanţe bugetare, neachitate în termenele legale. Actuala legislaţie privind colectarea creanţelor bugetare(38) consacră obligativitatea sancţiunii penalităţii de întârziere pentru neplata la termen a impozitelor, taxelor, contribuţiilor şi a altor obligaţii bugetare, cu excepţia dobânzilor, penalităţilor de orice fel şi a amenzilor, fără a exclude obligaţia de plată a dobânzilor sau a altor penalităţi prevăzute de lege.
*Dobânzile se calculează pentru fiecare zi, începând cu ziua imediat următoare scadenţei obligaţiei bugetare şi până la data stingerii sumei datorate inclusiv, iar pentru diferenţele de obligaţii bugetare, stabilite de organele competente, dobânzile se datorează cu ziua imediat următoare scadenţei obligaţiei bugetare, la care s-a stabilit diferenţa, până la data stingerii acesteia inclusiv. Dobânzile se datorează şi pe perioada pentru care au fost acordate amânări sau eşalonări la plata obligaţiilor bugetare restante, evidenţiindu-se astfel latura recuperatoare a acestora.
*În situaţia obligaţiilor bugetare stinse prin executare silită, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire conform legii iar în cazul plăţii preţului în rate, dobânzile se calculează până la data întocmirii procesului-verbal de distribuire a avansului, urmând ca pentru suma rămasă de plată, dobânda să fie datorată de către cumpărător.
*Pentru obligaţiile bugetare neplătite la scadenţă, persoanele fizice datorează dobânzi în mod diferit. Astfel pentru anul fiscal de impunere, dobânzile pentru plăţile anticipate neefectuate în termen, se calculează până la data plăţii debitului, în cazul în care acesta este plătit în cursul anului de impunere şi până la data de 31 decembrie pentru plăţile anticipate, neachitate până la finele anului de impunere iar dobânzile pentru sumele neachitate, înscrise în devizele de plăţi anticipate cu titlu de impozit pentru anul precedent, se calculează începând cu data de 1 ianuarie a anului următor, până la data strângerii acestora prin orice modalitate, inclusiv. În cazul în care impozitul pe venit, din decizia de impunere anuală este inferior sumei datorate cu titlu de plăţi anticipate, dobânzile se recalculează, începând cu data de 1 ianuarie a anului următor celui de impunere, asupra soldului neachitat din plăţile anticipate la data de 31 decembrie a anului de impunere, determinat cu impozitul de regularizare „de scăzut” rezultat din decizia de impunere anuală.
*Pentru sumele neachitate cu titlu de amenzi, dobânzi, penalităţi de întârziere, penalităţi de orice fel stabilite potrivit legii, nu se datorează dobânzii. În cazul obligaţiilor bugetare ale debitorului declarat insolvabil, dobânzile se calculează până la data închiderii procesului-verbal de constatare a insolvabilităţii.
*Nivelul dobânzii se stabileşte prin hotărâre de Guvern, la propunerea Ministerului Finanţelor Publice, corelat cu nivelul dobânzii de referinţă a Băncii Naţionale a României, o dată pe an, în luna decembrie pentru anul următor sau în cursul anului, dacă aceasta se modifică cu peste 5 puncte procentuale.
*Dobânda prevăzută de lege se plăteşte şi de organul fiscal pentru sumele plătite în plus de contribuabili, realizându-se astfel atât armonizarea cadrului legal cu legislaţia ţărilor membre ale Uniunii Europene, cât şi egalitatea de tratament faţă de plătitorii de venituri bugetare.
*Penalitatea de întârziere este sancţiunea pecuniară administrativ-fiscală care se aplică pentru abaterile administrative ce privesc plata cu întârziere a obligaţiilor fiscale. Această sancţiune este reglementată într-o cotă procentuală de 0,5 % pentru fiecare lună şi/sau pentru fiecare fracţiune de lună de întârziere, începând cu data de întâi a lunii următoare, cele în care obligaţia bugetară avea termen de plată. Cota penalităţilor de întârziere se poate modifica prin hotărâre a Guvernului la propunerea Ministerului Finanţelor Publice.
*În cazul debitorilor plătitori de impozit pe profit şi pentru obligaţiile bugetare neplătite la scadenţă de persoanele fizice, reprezentând impozitul pe venitul global, penalităţilor de întârziere li se aplică regimul stabilit pentru dobânzi. Penalitatea de întârziere se datorează până la data începerii procedurii de executare silită iar dacă s-au acordat înlesniri la plata obligaţiilor bugetare, penalitatea de întârziere se datorează până la data intrării în vigoare a documentului prin care se acordă aceste înlesniri. Nerespectarea înlesnirilor la plată aşa cum au fost acordate conduce la calculul penalităţilor de întârziere, de la data încetării valabilităţii acestora, conform legii.
*Pe lângă penalităţile de întârziere, ca sancţiune generală, cadrul legal existent, reglementează şi o penalitate specială care se aplică celui obligat să facă potrivit legii, reţinerea şi virarea sumelor calculate şi reţinute la sursă. În această situaţie, nevirarea în termen de 30 de zile de la data scadenţei, a sumelor datorate cu titlu de obligaţii, calculate şi reţinute la sursă, atrage sancţionarea cu o penalitate de 10 % din această sumă. Penalitatea se aplică de organele competente, o singură dată, pentru aceiaşi sumă reţinută şi nevirată, respectiv reţinută. Aplicarea acestei sancţiuni, nu înlătură obligaţia de plată a dobânzilor şi a penalităţilor de întârziere, conform legii.
*După cum se poate observa Ordonanţa Guvernului privind colectarea creanţelor bugetare reglementează mijloace juridice noi, în domeniul realizării veniturilor bugetare, specifice legislaţiei fiscale internaţionale. Principala noutate o constituie reglementarea dobânzii în locul majorării de întârziere pentru neplata la termen a obligaţiilor bugetare şi extinderea penalităţii de întârziere ca sancţiune obligatorie. În acest context se pune problema stabilirii naturii juridice a celor două modalităţi de coerciţie exercitate asupra contribuabililor rău platnici.
*În literatura de specialitate natura juridică a majorării de întârziere reglementată de vechea legislaţie a fost privită diferit. Bunăoară într-o opinie(39) se consideră că majorarea de întârziere este atât „sancţiune”, cât şi despăgubire a statului pentru încasarea cu întârziere a drepturilor sale iar într-o altă părere(40) majorarea de întârziere este apreciată ca fiind atât „sancţiune” cât şi „dobândă” percepută pentru că venitul bugetar a fost reţinut şi utilizat de debitor, începând cu termenul de plată, când se datora bugetului.
*Într-o altă concepţie (41) se susţine că majorarea de întârziere este o formă de răspundere patrimonială specifică dreptului fiscal. Conform altei opinii(42) majorarea de întârziere este o „sancţiune bănească fiscală” care poate fi comparată în esenţa ei cu amenda, având însă alte condiţii de aplicare şi de calcul.
*În ce ne priveşte(43) am achiesat la părerea din urmă, având în vedere şi alte reglementări similare în materie, la care a recurs legiuitorul. Bunăoară în cazul impozitului pe profit s-a reglementat pentru neplata în întregime a acestor obligaţii, la data prevăzută, pe lângă majorarea de întârziere şi o amendă într-un cuantum procentual de 3 % din impozitul neplătit, constând din diferenţa dintre impozitul datorat şi cel plătit. În consecinţă majorarea de întârziere avea o natură specifică de sancţiune administrativ-fiscală.
*Considerarea majorării de întârziere ca fiind o „despăgubire” care atrage o răspundere patrimonială specifică dreptului fiscal, contravine esenţei răspunderii patrimoniale de a fi atrasă de paguba efectiv suferită şi beneficiul nerealizat. De asemenea majorarea de întârziere nu putea fi apreciată ca fiind o dobândă întrucât dobânda este considerată a fi preţul serviciului făcut de creditor, debitorului, plătit de acesta din urmă pentru a dobândi dreptul de a folosi o sumă de bani, în cursul unei perioade determinate.
*Noul cadru legal în domeniul obligaţiilor bugetare evidenţiază misiunea administraţiei fiscale de a asigura o colectare eficientă a veniturilor publice, acordându-se o atenţie specială dezvoltării relaţiei de parteneriat cu plătitorii de venituri bugetare, (44) în concordanţă cu tendinţa de pe plan internaţional de a se înlocui termenul de plătitor, utilizat în literatura de specialitate şi în legislaţie cu cel de utilizator sau client.(45)
*Prin urmare dobânda fiscală reglementată de lege nu mai este o sancţiune întrucât urmăreşte recuperarea preţului aferent sumei de bani folosită de debitor, pe perioada neachitării la termen a obligaţiilor fiscale iar penalitatea de întârziere şi penalitatea specială sunt sancţiuni obligatorii pentru neplata obligaţiilor bugetare exigibile.